perdite fiscali

Cosa sono le bare fiscali e qual è la normativa applicata?

In ambito commerciale si sente spesso parlare di bare fiscali, o meglio, di commercio di bare fiscali, ma di cosa si tratta e qual è il trattamento riservato dal legislatore?

Cosa sono le bare fiscali

Le bare fiscali sono operazioni commerciali a fini elusivi, già da questa prima descrizione emerge che trattasi di un comportamento scorretto e che espone al rischio di applicazione di sanzioni pecuniarie. Le bare fiscali sono attuate attraverso l’acquisizione da parte di una società “ in salute” di una società o azienda che si trova invece in difficoltà economiche e che registra perdite fiscali.

Dal punto di vista pratico da tale comportamento traggono vantaggi entrambe le società, infatti la società con perdite fiscali ottiene generalmente un riscontro economico derivante dalla fusione o incorporazione da parte della società acquirente, mentre questa può pagare minori importi fiscali in quanto ingloba le perdite dell’altra società e riduce la propria base imponibile.

La disciplina delle bare fiscali

Il legislatore ha tentato di porre un argine a tale comportamento elusivo attraverso diverse norme tra cui l’articolo 84, comma 3 del Tuir, introdotto con articolo 8 del decreto legislativo 358 del 1997. L’articolo 84 comma 3 vieta il riporto a nuovo delle perdite fiscali pregresse nel caso in cui la maggioranza delle azioni o delle quote della società in perdita sia trasferita a terzi e risulti modificata l’attività principale esercitata dalla società in un arco temporale compreso tra il secondo esercizio anteriore al trasferimento e il secondo esercizio successivo. Tale disciplina non trova applicazione nel caso in cui in base a diversi parametri sia dimostrata la vitalità dell’attività acquisita.

In particolare l’articolo 84 comma 3 prevede che non sia applicata la disciplina anti-elusiva del commercio di bare fiscali nel caso in cui l’azienda acquisita abbia un numero non inferiore a 10 dipendenti nei due anni antecedenti all’operazione di fusione/acquisizione e nel caso in cui nell’anno che precede il trasferimento delle partecipazioni ( azioni o quote) dal conto economico rilevino ricavi, proventi e costi lordi per prestazioni di lavoro subordinato superiori al 40% rispetto alla media dei due anni precedenti. Questi sono appunto gli indici di vitalità che non fanno scattare la normativa antielusione.

Bare fiscali e limiti al riporto delle perdite

La disciplina delle bare fiscali comprende inoltre l’articolo 172 comma 7 del Tuir. Lo stesso stabilisce che le perdite della società che partecipano alla fusione/incorporazione, possono essere portate in diminuzione del reddito della società risultante dalla fusione/incorporazione nel limite del rispettivo patrimonio netto quale risulta dall’ultimo bilancio.

Se il patrimonio netto risultante dall’ultimo bilancio è inferiore rispetto alle perdite, occorre avere come punto di riferimento la situazione patrimoniale di cui all’articolo 2501 quater del codice civile (redazione situazione patrimoniale in caso di fusione/incorporazione), senza tener conto dei conferimenti e versamenti fatti negli ultimi ventiquattro mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione stessa.

Casi particolari

Deve essere ricordato che la normativa antielusiva trova applicazione solo nel caso in cui la società incorporante sia pre-esistente rispetto all’operazione, infatti se trattasi di un soggetto di nuova costituzione non si tratta di elusione fiscale in quanto le perdite della società incorporata non possono essere spalmate sulla società incorporante al fine di ridurne la base imponibile. La disciplina dell’elusione fiscale per commercio di bare fiscali inoltre non si applica nel caso in cui le partecipazioni della società in perdita siano acquisite da società controllate dallo stesso soggetto che controlla la società in perdita.

Nuove modalità per indicare le perdite fiscali nel modello Unico SC 2012

di Vera MORETTI

L’articolo 84 del TUIR, che riguarda i criteri di utilizzo delle perdite fiscali in ambito IRES, è stato riformulato nei commi 1 e 2, in modo da dare la possibilità di compensare le perdite sino a concorrenza dell’80% del reddito imponibile dei successivi periodi d’imposta senza più limiti temporali di riporto.

Si tratta di novità che non vanno a toccare le perdite generate “nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione” , che, invece, rimangono compensabili senza limiti temporali e in misura integrale, quindi senza la limitazione pari all’80% del reddito imponibile che, invece, caratterizza le perdite ordinarie.

Le nuove regole sono efficaci a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 6 luglio 2011 e, quindi, dal periodo d’imposta 2011, per le società il cui periodo d’imposta coincide con l’anno solare. Come chiarito dalle Entrate, sono interessate dalla nuova disciplina anche le perdite dei periodi d’imposta anteriori a quello di entrata in vigore delle disposizioni, dal 2006 al 2010.

Il nuovo modello UNICO SC 2012 stabilisce che al rigo RN4 va indicato:

in colonna 1: l’ammontare delle perdite dei periodi di imposta precedenti computabili in diminuzione del reddito in misura non superiore all’80% del reddito (art. 84, comma 1, del TUIR);

in colonna 2: l’ammontare delle perdite di periodi di imposta precedenti computabili in diminuzione del reddito in misura piena (art. 84, comma 2, del TUIR);

in colonna 3: la somma dei seguenti importi: ammontare delle perdite indicate nelle colonne 1 e 2;

ammontare delle perdite non compensate riportate dal rigo RF59, col. 1 (o RF73 per le società sportive dilettantistiche).

Viene anche modificato il prospetto relativo alle perdite non compensate contenuto nel quadro RS del modello UNICO SC 2012. In particolare, vengono ora distinte le perdite d’impresa utilizzabili “in misura limitata” (rigo RS44) da quelle “in misura piena” (rigo RS45).
Il contribuente, inoltre, in caso di contemporanea presenza di perdite utilizzabili in misura limitata ed in misura piena, può liberamente scegliere l’ordine di priorità in base al quale compensare tali perdite. In ogni caso, a prescindere dalla scelta operata, il limite dell’80% si dovrà calcolare sempre sul valore del reddito lordo, e non, quindi, al netto delle perdite relative ai primi tre periodi d’imposta.

Ammortizzazioni e operazioni straordinarie: ecco come si fa

Introdotta la possibilità di ammortizzare fiscalmente (“riallineare”) gli avviamenti, i marchi e le altre attività immateriali acquisiti al bilancio sotto forma di partecipazioni a seguito di operazioni straordinarie, pagando la sostitutiva del 16% in dieci anni.

Secondo L’Agenzia delle Entrate, in questo modo, si risparmiano Ires e Irap sul maggior valore iscritto in bilancio. Una regola che si applicherà a un numero limitato di società, soprattutto del settore bancario, che trova così una parziale compensazione agli aggravi Irap.

Per le società di capitali, viene meno il limite di cinque anni per riportare le perdite fiscali.

Nuove norme per le perdite fiscali

Sono cambiati i termini normativi per il riporto delle perdite fiscali, in presenza delle quali, le società dovranno subire una tassazione minima del 5,5%.

Con lo schema del decreto legge recante disposizioni urgenti per la stabilizzazione finanziaria (c.d. “manovra correttiva per il 2011”), approvato il 30 giugno, il Consiglio dei Ministri è intervenuto sulla disciplina di riporto delle perdite fiscali. Nell’attuale regime, infatti, le perdite sono riportabili per l’intero ammontare nel quinquennio, in base all’art. 84 del TUIR.

Per effetto delle novità previste, invece, verrebbe eliminato il riferimento al quinquennio, e la perdita maturata in un periodo d’imposta potrebbe essere computata a riduzione del reddito dei periodi d’imposta successivi in misura non superiore all’80% di ciascuno di essi. Quindi, in presenza di perdite fiscali da riportare, non sarà più consentito il totale abbattimento dell’imponibile, ma le società dovranno subire una tassazione minima del 5,5% (aliquota IRES sul 20% dell’imponibile fiscale).